被兼并企业的会计处理

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　　财政部制定和颁布了我国企业合并会计准则。在企业合并的会计处理中，新会计准则中采用的是权益结合法与购买法并存，并对权益结合法的适用范围严格控制的二元格局。
　　一、企业合并会计处理中的两种方法：权益结合法和购买法
　　从有关企业合并会计处理规范的历史沿革中，权益结合法和购买法是企业合并会计处理中的两种主要方法。
　　（一）权益结合法的含义及会计处理中的基本问题
　　权益结合法是指企业的合并是所有者（或股东）权益的联合，而非企业资产的购买，因而所采用的会计处理的方法叫做权益结合法。权益结合法会计处理的基本问题如下：
　　1.参与合并的各企业资产、负债按其原来的账面价值入账。由于采用权益结合法的企业合并不是一种购买行为，也就不存在购买价格，没有产生新的计价基础，因而参与合并的企业的净资产便不宜以合并时的公允价值入账，而应以原来的账面价值入账。双方决定股票交换的比率则是出于财务上的考量，而以双方股票或所取得净资产的市价来决定。
　　2.合并时所发生的费用，在合并时作为管理费用或冲减资本公积处理。因为资产仍按账面价值记账，其不能增加资产的价值，故不能作为并购成本的一部分，而应在合并时作为管理费用或冲减资本公积。
　　3.并购商誉的产生。采用权益结合法时，企业合并不是一种购买行为，也就不存在购买价格超过净资产公允价值的数额，因而不会产生并购商誉，未来期间也就没有并购商誉的摊销问题。原来公司账上既有的商誉则继续保留在账上，按剩余年限继续摊销。
　　4.所有者权益中的股本、资本公积并不是按被合并企业的股本（或实收资本）、资本公积的账面数额记账，而是按并购企业换出股票的面值和股票溢价发行收入记账。但是，被并企业的留存收益则按其账面价值直接加计到并购企业的留存收益中。
　　5.合并企业的会计方法与并购企业的会计方法不一致，应追溯调整，以保持合并后企业会计方法的一致性。
　　（二）购买法的含义及会计处理中的基本问题
　　购买法是指视并购企业取得被购企业的净资产为一购买行为，如同购买机器设备、存货一样。购买法的会计处理主要包括以下几个问题：认定购买方，确定购买日，确定购买成本。
　　1.认定购买方
　　按照《企业会计准则第20号——企业合并》的定义，非同一控制下的企业合并中，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。由于购买法是从购买方的角度看待企业合并，所以，购买法假定交易的一方可以被认定为购买方。
　　从购买方的定义可见，认定购买方的一个关键标准是取得控制权。因此，正确理解控制的含义至关重要。控制权是指决定一个主体或企业的财务和经营政策，并借此从其活动中获取利益的权力。一个参与合并的主体控制了其他参与合并的主体一半以上的表决权股份时，便可以认为获得了控制权，除非在某些例外情况下，能够清楚地证明这种所有权不构成控制。即便一个参与合并主体未获得其他参与合并方一半以上的表决权，它也仍有可能被认为是购买方，所需要满足的条件如下：
　　（1）通过与其他投资者之间的协议，获得对另一主体一半以上的表决权；（2）通过法律或协议，获得决定另一主体财务和经营政策的权力；（3）获得任命或解除另一主体董事会或类似权力机构大多数成员的权力；（4）获得在另一主体董事会会议或类似权力机构会议中的多数表决权。
　　2.确定购买日
　　《企业会计准则第20号——企业合并》规定，购买日是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。
　　购买企业应当于购买日将购买成本分摊到取得的被购企业的各项可辨认资产、负债和符合确认标准的或有负债。购买企业在企业合并中取得的各项资产负债按购买日的公允价值全额确认。购买成本超出购买企业所占资产负债公允价值净值的差额，应作为商誉并在购买日确认为一项资产，如差额为贷方，应重新评估被购企业可辨认资产、负债和或有负债的辨认和计量，以及购买成本的计量，重新评估后，依然存在的贷方差额应确认为当期收益。
　　3.确定购买成本
　　《企业会计准则第20号——企业合并》中关于购买成本的规定：
　　（1）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。
　　（2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。
　　（3）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。与企业合并直接相关的费用，包括支付给为实现合并而聘请的会计师、法律顾问、评估师和其他咨询人员的业务费用。一般管理费用，包括保持并购部门的费用，以及其他不能直接计入所核算的企业合并交易的费用，不应包括在购买成本中而应在发生的当期确认为费用。发行债券及其他筹措资金所产生的费用，无论所筹资金是否用于企业合并，应作为负债初始计量的减项，不应包括在购买成本中。
　　（4）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项做出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。