会计职业判断的风险及防范

[摘 要] 形成会计职业道德风险的原因主要有道德和利益的逆选择、会计独立性缺失、会计监督机制不健全、道德失范成本低廉等。加强会计职业诚信建设、建立健全会计职业道德规范体系、完善会计管理体制、健全会计监督机制、完善会计职业道德失范惩戒机制是防范会计职业道德风险的基本措施。
[关键词] 会计职业道德；职业道德风险；防范体系

一、会计职业道德风险
道德是调整人与社会之间关系的行为规范的总和。职业道德是一般道德原则的“职业具体化”，体现着不同的职业心理、职业习惯、职业责任和职业传统。会计职业道德是指在会计职业活动中应当遵循的、体现会计职业特征的、调整会计职业关系的职业行为准则和规范。会计职业道德风险是指会计从业人员违背职业道德、丧失职业规范而蒙受职业损失或受到职业惩戒的可能性。
二、会计职业道德风险的成因
1、道德和利益的逆选择
利益是人们在生存和发展中产生的物质和精神的满足程度，包括经济利益、政治利益和思想文化利益，其中经济利益是最核心、最根本的利益。道德和利益的关系包括以下两层含义：一是利益与道德的关系，即谁占统治地位的问题；二是个人利益与非个人利益问题，即个人利益与他人利益、个人利益与社会整体利益的问题。会计职业道德是调整会计从业人员与各种利益关系的手段。会计从业人员作为有限理性经济人在既有的职业道德规范约束下有追求自身最大利益的动机和倾向。当预期利益等于或大于坚持职业道德规范所带来的利益时，会计人员就可能在道德和利益间进行逆选择，放弃道德规范约束，谋求自身利益的最大满足，从而导致职业道德风险。
2、会计独立性缺失
我国会计人员与其服务的会计主体是不可分离的。他们个人的生存、发展、职务升迁等依附于为之服务的单位。会计人员在单位的从属性地位，带来其职业道德作用的从属性。在单位会计工作中，会计职业道德能否发挥作用、作用大小，往往不以会计人员的主观愿望为转移，而是从属于所在单位的文化层次、价值取向及其单位负责人的道德水准。这种从属性在某种程度上往往是制约会计独立性的根源。会计独立地位的缺失，使会计人员陷入“站得住的顶不住”、“顶得住的站不住”的怪圈。即使是相对独立的会计中介机构，因市场和生存的压力，同行恶意竞争而丧失中立的现象也屡见不鲜。
3、会计监督机制不健全
会计监督是国家监督、社会监督和内部监督的有机统一。要保证经济活动的健康有序进行，必须综合运用这三种形式。我国目前的会计监督机制还不够健全，一是国家监督滞后，财政、税务、审计等国家监督机构在各自的领域实施监督，不能形成监督合力，并且偏重于“灭火”式的事后监督，达不到防患于未然的效果。二是社会监督低效。会计中介机构还未走向规范化、法制化轨道，同行恶性竞争和生存发展的动机，使其一味迎合客户需求而丧失客观、公正立场，中立的社会监督作用难以发挥。三是单位内部监督失效。内部会计、内部审计是单位内部监督的主体，由于内部监督主体的依附性和从属性，决定了内部监督缺位，导致监督失效。四是会计监督往往停留在行业监督的范筹，全社会监督的环境还没有形成。不健全的会计监督机制，为不规范会计行为的选择提供了平台，也为会计职业道德失范提供了可能。
4、会计职业道德失范成本低廉
从某种程度上讲，会计造假是当前会计职业道德失范的最直接表现，也是会计从业人员最可能产生的职业道德风险。会计造假屡禁不止，除虚假会计信息提供者谋求自身最大利益外，会计造假成本低廉也是虚假会计信息泛滥的重要原因。公司、企业、会计人员是会计信息的提供方，信息优势和专业优势使会计造假活动本身的支出低廉。另外，我国对会计造假的处罚也极不到位，一是处罚手段上，重经济处罚，轻行政及法律处罚；二是处罚对象上，重对单位处罚，轻对个人处罚；三是处罚效果上，重内部处理，轻外部曝光。造假成本与造假预期收益的严重不对称，使会计造假趋之若附，客观上使得会计职业道德风险加剧。
三、会计职业道德风险防范
1、加强会计职业诚信建设
当前虚假会计信息泛滥在某种程度上与会计失信休戚相关，加强会计诚信建设是会计职业道德建设的关键，也是防范会计职业道德风险的重点。
首先，注重信用环境支持。市场经济是信用经济，大力发展以诚信为基础的社会信用体系成为重中之重。党的十六大、十六届三中全会把诚实守信作为社会信用体系的重点和政府、单位及个人的基本行为准则。增强全社会的信用意识，倡导并利用好诚实守信的社会环境能使会计人员充分认识到会计诚信是会计参与市场经济活动的条件和生存发展的关键。其次，加强职业诚信教育。通过多种方式和渠道对单位负责人、会计人员、会计中介机构、会计管理机构等会计从业人员开展职业诚信教育，接受社会道德教化，将社会道德目标、价值取向、道德规范和行为方式等转化为自身内在的道德需要，形成自身稳定的道德人格特质和道德行为反应模式，使职业诚信内化为会计人员的职业行为信念。
2、建立健全会计职业道德规范体系
从新中国成立到1995年，我国对会计人员职业行为的要求，散见于各种财务会计行政规章制度，没有明确提出会计职业道德的具体条款和遵守会计职业道德的具体要求，会计职业道德没有单独成文加以规范。1996年财政部颁发的《会计基础工作规范》，明确提出了会计职业道德的内容，实现了会计职业道德在会计规章中单独成文和规范。1999年颁布的《中华人民共和国会计法》规定“会计人员应当遵守职业道德，提高业务素质”，以倡导性条款首次将会计职业道德提高到法律规范的地位。当前会计界公认的“爱岗敬业、诚实守信、廉洁自律、客观公正、遵守准则、提高技能、保守秘密和文明服务”等职业道德的内容，也只是原则性规定，缺乏系统性、完整性和操作性，不利于评价会计职业道德的优劣，在实践中对会计人员的职业行为约束力不强。针对这一现状，应当建立健全会计职业道德规范、会计职业道德评价规范和会计职业道德惩戒规范，形成适应社会主义市场经济需要的职业道德规范体系。
3、完善会计管理体制
在现行的会计管理体制下，会计人员的监督职能具有双重性，宏观上体现国家法律意志，微观上服从单位授权者的管理旨意，但代表国家意志的监督作用是微小的。规范会计职业行为，防范职业道德风险，应当完善会计管理体制。
首先，会计管理体制应向多元化发展，对会计人员实行委派制、财务总监制、代理记账制等多种形式，改善会计人员的附属地位，逐步突出会计人员的独立地位。其次，明确会计责任主体、会计行为主体的职权范围，明确各主体应承担的相应责任。再次，治理会计执业环境，将社会中介会计纳入规范化、法制化轨道，防止会计中介机构间的行业恶性竞争，保证社会中介会计的客观、公正。最后，建全会计行业监管组织，完善行业监管机制，逐步实现行业自律。通过完善会计管理体制，可以抵制因授意、指使、强令或不规范行为引起的会计信息失真。
4、健全会计监督机制
会计监督是会计机构和会计人员凭借经授权的特殊地位和职权，依照国家的基本法律制度，对特定主体经济活动过程及其引起的资金运动进行全面、综合、连续、及时地监督。按照授权意志不同，会计监督区分为内部会计监督、社会会计监督、国家会计监督三个层次，三者在监督对象、内容、重点等方面体现不同的权利与责任。健全会计监督机制，一是完善会计控制环境。控制环境是会计监督有效性的重要条件，政府、单位或组织应健全以权责划分、激励、监督评价为核心的会计治理结构，形成决策、执行、监督相互分离、相互制约的机制。二是建立合适的会计控制制度，形成设计合理、运行高效的包括分工、授权、记录等一系列控制程序在内的防范机制。三是完善会计控制检查和评价机制，及时发现会计控制中存在的问题和缺陷并及时纠正，不断优化会计控制制度。四是完善会计控制执行的保障机制。通过宣传和教育使会计控制内化为不同责任主体的行为规范，强化其执行意识。
5、完善职业道德失范惩戒机制
在当代中国面临社会转型的特定历史时期，新旧价值观交替，符合社会公众利益并占绝对统治地位的道德思想和道德行为准则一时难以建立，多元价值评价标准冲击着每一个社会人，道德的社会控制机制难以正常发挥作用。经济行为价值的过渡推广，道德价值评价标准的迷失，预期利益的驱动和低廉的失范成本，使会计人在处理国家、集体及个人利益的关系上往往陷入道德失范的困境。从行为论的角度讲，以诚信为特征的社会道德，仅靠制度和教育规范，不能长久保持理智，必须依靠国家法律的强制力来规范社会人的诚信义务和非理性选择。完善会计职业道德惩戒机制，一是结合我国实际，借鉴国外经验，制定、修改《信用法》、《商业欺诈法》、《反不当竞争法》等相关法律法规，完善社会信用保障制度；二是综合运用行政处罚、经济处罚和刑事处罚等手段处理失范行为，提高会计职业道德失范成本；三是加大对会计职业道德失范个人的惩罚力度，有效遏制会计人的非理性行为。
四、结束语
会计职业道德在会计职业活动中具有终其职业的阶段约束性，会计职业道德的形成具有连续性和长期稳定性。会计职业道德风险是社会经济发展与职业道德进步“二律悖反”的结果，防范会计职业道德风险是会计职业生涯中不可回避的重要课题。

参考文献
1.编写组.《会计人员继续教育培训教材（2005-2006）》[M].重庆市会计学会.2006
2.课题组.《会计职业道德培训教材》[M].北京科学技术出版社.2002
3.韩传模、郝景昭. 会计职业道德的失范与重塑[J].会计研究.2002.5