建设工程结算审计的几种方法

工程结算审计及复核的步骤、流程与技巧-工保网

工程结算审计

工程结算审计是指总包、监理、造价咨询单位及建设单位对各承包单位提交的工程结算资料所进行的审计活动。狭义上的工程结算审计主要是指甲方或甲方委托的造价咨询机构对总包或各承包单位提交的工程结算资料真实性、准确性、合规性所进行的审计活动。

工程结算审计复核

工程结算的复核一般应当是依据《建设工程工程量清单计划规范》及其配套定额的规定，针对承包商报送、监理单位审核、业主单位认可的工程结算中分部分项工程量清单、措施项目清单、其他项目清单、零星工作项目表等内容，对照依据竣工图（或施工图）计算出的工程量，套用承包商投标文件的工程量清单项目综合单价，对工程结算金额进行复核。

在工程结算审计中，审计人员需要按工程施工承包合同规定，以合同价格为基础，按竣工结算资料、施工图（竣工图）及图纸会审纪要、设计变更通知单、施工现场工程签证单、设备、材料价格确认单，设备、材料进行验收合格单等资料，主要针对构成工程造价的三个要素——工程量、清单价格、各项取费（量、价、费）进行逐项核实。核实中，发现与事实不符、与合同约定不符、与国家规定不符的项目或各类差错，即作为核减（核增）项。

1、工程结算审计步骤

工程结算审计的步骤主要包括：合同工程量复核、变更工程量复核、单价复核、单价调整情况复核、措施费复核、暂列金额审计、暂估价审计、计日工审计、总承包服务费审计、合同工期审计、规费计算缴纳情况审计等。

一、合同工程量复核

审计人员要按有关设计文件、图纸、竣工资料计算合同工程量。工程量清单计价方式基本上均按照图纸标注的尺寸计算工程实体工程量（即净用量），不考虑合理的施工损耗，审计人员应该对工程量的计算进行审查,重点关注是否存在工程量与工程实际不符、重复计算工程量、工程量计算错误、错项和漏项等问题。

由于一个工程项目的分部分项工程数量众多，审计人员在审计中可以采用对比分析法、抽查法、利用经验数据判断等多种方法。

二、 变更工程量复核

审计人员要以施工合同为基础，审查因设计变更增减的工程量，核实全部工程量。其中材料价差以设备、材料价格确认单为准，对工程（设计变更）联系单及工程签证单，按合同约定条款进行审核、认定，剔除不符合合同规定及现场签证制度规定的签证单。

三、 单价复核

审计人员要按合同规定的有关结算条款、投标报价清单、有关定额、取费标准审核结算书。

四、 单价调整情况复核

审计人员要核实材料用量、材差和调价系数是否符合有关规定和适用时限。

五、措施费复核

审计要核实措施费等的计算基础、适用范围。措施项目是相对工程实体的分部分项工程项目而言，是对实际施工中必须发生的施工准备和施工过程中技术、生活、安全、环境保护等方面的非实体项目的总称。

实际的措施项目应按招标文件中提供的措施项目清单确定。措施项目采用分部分项工程综合单价形式进行计价的工程量，应按措施项目清单中的工程量，并按规定确定综合单价；以“项”为单位的方式计价的，按规定确定除规费、税金以外的全部费用。具体要判断：

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措施项目清单是否根据拟建工程的实际情况列项，所列的通用措施项目和专业措施项目是否合理。审计人员可结合的资料有勘察设计文件、施工图纸、招标文件等。

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措施费计算是否准确。可以计算工程量的措施项目，应按分部分项工程量清单的方式采用综合单价计价。审计人员可以参照《建筑安装工程费用项目组成》《建设工程工程量清单计价规范》以及《建筑工程安全防护、文明施工措施费用及使用管理规定》对招标控制价中所列的措施项目计算是否准确进行复核。

审计人员应特别注意：措施项目清单中的安全文明施工费应按照国家或省级、行业建设主管部门的规定计价，不得作为竞争性费用。

六、暂列金额审计

暂列金额是招标人暂定并掌握使用的一笔款项，它包括在合同价款中，由招标人用于合同协议签订时尚未确定或者不可预见的所需材料、设备、服务的采购以及施工过程中各种工程价款调整因素出现时的工程价款调整。暂列金额按施工过程中实际发生金额计取。

七、 暂估价审计

暂估价是在招标阶段预见肯定要发生，只是因为标准不明确或者需要由专业承包人完成，暂时又无法确定具体价格时采用。暂估价包括材料暂估价和专业工程暂估价，按施工过程中实际发生金额计取。

八、计日工审计

计日工是对零星项目或工作采取的一种计价方式，包括完成作业所需的人工、材料、施工机械及其费用的计价，类似于定额计价中的签证记工。计日工包括计日工人工、材料和施工机械，按施工过程中实际发生金额计取。

九、总承包服务费审计

总承包服务费是在工程建设的施工阶段实行施工总承包时，当招标人在法律、法规允许的范围内对工程进行分包和自行采购供应部分设备、材料时，要求总承包人提供相关服务(如分包人使用总包人的脚手架、水电接剥等)和施工现场管理等所需的费用，按实际总承包服务工程固定比例计取。

上述暂列金额、暂估价、计日工、总承包服务费属于因招标人的特殊要求而发生的与拟建工程有关的其他费用项目和相应数量。审计人员在对其他项目费审查时应重点关注其他项目费的编制合理性，主要的依据是：工程建设标准的高低、工程的复杂程度、工程的工期长短、工程的组成内容、发包人对工程管理要求。

十、合同工期审计

是否按施工合同规定的工期完工并执行合同关于工期的奖惩办法。

十一、 规费计算缴纳情况审计

规费项目包括工程排污费、社会保障费（由养老保险费、失业保险费和医疗保险费构成）、住房公积金、危险作业意外伤害保险、工程定额测定费（部分行业仍保留）等5项费用组成，其计取标准由施工单位所取得的省级、行业建设主管部门核定的规费费率计取。

十二、税金计算缴纳情况审计

税金是依据国家税法的规定应计入建筑安装工程造价内，由承包人负责缴纳的各项税费的总称，视工程所在地实际情况，按照相关规定计算。

2、工程结算审核的流程与技巧

一、资料的审核

目前的工程结算审计处于工程竣工阶段，除跟踪审计外大多属于事后审计，现场只有成型后的外观，所有隐蔽情况只能靠业主及施工方提供的资料来显示，对资料的真实性、有效性、可靠性的甑别就显得尤为重要。接受委托时应与委托单位进行详细的书面资料交接，结算审核应提供并审核的资料有：

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完整的施工图、竣工图；

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招标文件、招标答疑、补充文件；

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投标文件、施工合同和补充协议；

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图纸会审记录、施工组织设计、会议纪要；

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业主指定或自供的设备、材料型号、品牌；

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设计变更单、工程联系单及现场签证单；

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地基验槽记录、工程隐蔽记录、施工日志；

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桩基检测报告与验收记录；

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其他与工程造价有关的所有资料。

在审核以上资料时必须甑别：

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是否为经过业主签字、盖章确认的送审资料，以确定其资料的可靠性，任何施工方送审的资料及补充资料均是无效资料，应经过业主认可后转交咨询公司；

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是否为原件（原始资料），以推断其资料的真实性；

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所有的资料是否编号连续、有明确的时间标注，以判断其资料的有效性。在甑别以上资料的真实性、有效性、可靠性的同时还应对资料存在的问题进行质疑，并以书面联系函的形式要求业主回复及提供补充资料。

二、合同的审核

施工合同审核是工程结算审核的重要内容，也是降低工程成本、提高经济效益的有效途径。施工合同条款的字斟句酌对项目结算造价的增加与否起着关键作用，施工合同中约定了合同价款的模式（即总价包干与综合单价包干两种模式）、工程结算方式、工期要求、质量标准、索赔与反索赔的条件等等。

对于合同为总价包干模式而言，结算时要弄清包干的内容具体有哪些，是否都按合同约定全部完成，针对现场实际情况，尤其是装修部分一定要到现场进行踏堪及实地测量与统计，对于未完成的项目一定要给予核减，核减项目不只是核减直接费，以直接费为基数按费率计算的间接费、税金等也应同比例核减。

对于合同为综合单价包干模式的工程，工程量为据实结算，审核前一定要重新按合同约定的结算方式，根据行业相关规定与规则进行工程量计算，做到准备充分、心中有数，计算时切忌按图计算，一定要结合现场实际施工情况，同时在计算式处标注计算依据，以便与施工单位核对时方便查找，做到有理有据。

对于施工合同中对工期与质量标准有约定的，应征得业主同意，按合同约定对工期与质量标准进行奖惩。

三、招、投标文件的审核

在工程招标投标活动中，招标是一种要约邀请，如果你投了标，表明你对招标方有兴趣，你就要响应要约邀请中的条件，也就要满足要约邀请中的规定，也即招标文件对投标方有一些特殊要求，那么投标方既然要投标而最终又中了标，那一定对招标要求有一些承诺，这些要求与承诺是作为我们最终结算时对造价是否增减的重要审核依据，尤其是招标文件中对措施费的报价方式的明确规定，审核时要重点关注，合同外增加费用是否要调整与其对应的措施费。

四、设计变更的审核

施工图是工程项目招标的依据和工程施工的基础，在施工过程中根据现场实际情况难免会发生变更。设计变更有原设计单位出具设计变更通知单和修改图纸，设计、校审人员签字并加盖公章，并经建设单位、监理工程师审查签字同意的设计变更才算有效变更，重大的设计变更应经原审批部门审批，否则不应列入结算。

施工中承包人不得对原工程设计进行变更，因承包人擅自变更设计发生的费用和由此导致发包人直接损失的，由承包人承担，延误的工期不予顺延，所以在审核变更单时，要留意变更的主体是谁，为什么要变更，是否引起了造价的变化，同时要注意变更的时间和费用减少的变更单，有的变更单从时间上可以判断是在招投标过程中发生的变更，此种变更所引起的费用增减应反应在合同中，而不是在施工过程中，如为总价包干项目则不应调整造价；有些变更单并不引起造价增加，只是一些方案的细化与说明，审核时一定要前后推敲，仔细核对原施工图及其说明；有些变更单是引起造价减少的项目，施工方在送审时不会主张，我们专业工程师要拿出有力的依据来说服施工方，从而准确确定设计变更部分的造价。

设计变更的价款计算方法合同中一般会约定：合同中有适用或类似于变更工程的单价或总价的按合同已有的价格或参照类似价格，合同中没有适用或类似于变更工程的单价或总价的，由承包人提出适当的变更价格，经工程师确认后执行。在审核过程中，对合同中有适用或类似于变更工程的单价或总价的按合同已有的价格或参照类似价格的子目，一定要注意对于费率下浮或总价下浮的工程，在结算时要特别注意变更或新增项目也应按此同等比例下浮后作为变更增加的造价。对合同中没有适用或类似于变更工程的单价或总价的，由承包人提出适当的变更价格，在审核时重点关注价格的套取是否与合同约定一致，取费标准也应与原投标文件即商务标中的费率一致，如果有下浮或让利的也应按同等比例下浮后作为变更增加的造价。

五、现场签证的审核

现场签证是在施工过程中额外发生的一些事件，它反映了施工过程中的实际情况，但不一定都会引起造价的增加。审核过程中要注意签证单上签字单位是否齐全，签字人是否为施工合同中约定的各方负责人，如果不是或是有多个负责人签字，就应提出质疑，要求业主确认是否均为有效文件。

尤其对签字为“情况属实”的签证单，只能说明事实存在，但要分清是谁的责任引起的签证事项，是否要增加造价，该增加多少都要重点审核。另外，以实物量形式进行签证的，应按消耗量定额及统一基价表（或单位估价表）计算，列入直接费，如以“元”的形式进行签证的，不应列入直接费，只能计取税金，另有说明的除外。

六、争议的解决

工程结算是建议单位、施工单位及咨询公司三方谈判的过程，因为各方站的立场不一样，有时会对合同文件、相关法规等的理解产生歧义，因此产生争议是必然的也是正常的。当我们产生争议时如何解决呢？可以采取三方沟通协调会、向权威部门如定额站咨询、协调不成还可以采取仲裁或是起诉。在审核过程中，经常会出现施工方少报、漏报的情况，此时会在送审价的基础上增加造价，当出现增加造价时，业主很难接受，此时就要主动与业主沟通，用有力的法律、法规说服业主，以取得业主的支持与理解，使结算审核的结果做到公平、公正。

七、成果文件的编写

一份好的工程结算审计项目，最终审核结果反映在成果文件中。成果文件中除了应包含最基本的信息如：编制说明、项目概况、审核依据、计价依据、编审方法等外，还应对结算争议问题的阐述及最终解决办法进行说明特别，以便多年以后有据可查；同时，对业主在本项目上的管理一定要用心地提出合理化建议，供业主在今后的工程项目管理中参考。

工程结算审核采用合理的审核方法与技巧不仅能达到事半功倍的效果，直接影响该项目的实际投资，而且也关系到审计的质量和速度。

建设工程结算审计的方法：

1. 逐项审查法，也称全面审查法。优点是全面、细致，审计质量高，效果好。缺点是工作量大，时间长，国内单价合同和国际合同条件下工程可采用此法。

2. 标准预算审查法。目前，因我国各地区采用标准不相同，这种方法使用范围较少，现在，在发达地区，利用这种方法，又快又准，是一项有效的方法。

3. 重点审查法。这种方法，主要适应于国内总价合同，审计重点放在变更和索赔上，特别是重点突出，审计时间短，效果好。同时，还可以利用对比审查法，“筛选”审查法，手册审查法等手段做为补充，以保证审计的准确性。

建设工程结算审计的定义：是指总包、监理、造价咨询单位及建设单位对各承包单位提交的工程结算资料所进行的审计活动。

建设工程结算审计的步骤：

1. 做好审计前准备工作。①熟悉竣工图、施工图和各种合同文件；②了解审计范围和采用标准；③明确采用单价和调整原则。

2. 选择合适审计方法，按相应内容计算。

   由于工程规模不一，合同订立时间不一，施工企业不同，应对不同情况，采用不同审计方法进行审计。

3. 综合整理审计资料，并与业主和承包商交换意见，立案后编制竣工预算书。

建设工程结算审计遇到的问题：

1. 承包工程合同签订不观范，工程结算计价难以确定。

2. 建设单位不正常的举动，增加审计难度。

3. 材料成本难以确定。

4. 监理单位没有尽职造成工程结算审核难以深入。
   

（一）熟悉结算规则。查阅招投标文件和合同协议，特别是计量条款，风险约定，答疑文件等。关注完工结算的编制是否符合合同、招投标文件的约定，有无擅自更改结算原则的问题；签订的补充协议是否和主合同有实质性的违背条款，如果要更改结算原则，理由是否真实、合理，手续是否合规完善。根据合同法，当事人订立建设工程合同，采取要约、承诺方式，从合同法作为民法角度来看，招标公告和招标文件是要约邀请，投标文件是要约，中标通知书是承诺。审计人员要从建设单位和施工单位开工前的要约和承诺内容入手，对招标文件、投标文件、补遗书、合同文本、补充协议等进行详细研究，对照全部工程实际结算资料，检查是否有前后矛盾、自相矛盾、违背招投标和合同承诺内容的计量和支付的情况，若招标文件与投标文件存在不一致的地方，以投标文件为准。
　　如，某铁路项目隧道工程施工单位在经过对施工图设计、工程量清单、招标文件技术条款及招标答疑等资料仔细分析、充分理解和施工现场勘查考察后投标中标签订合同协议书，施工单位应该承担单价风险，而业主却在变更批复中对合同内固定单价合同项目微新岩石明挖25.9万立方米按合同外变更项目保护层（工艺相对微新岩石明挖复杂）给予施工单位815万元价差补偿，这有悖于双方所签合同相关条款。
　　 （二）复核工程计量。根据图纸和结算书做到逐一审核，逐项核查工程量的计算是否符合工程量计算规则、是否准确，有无高估冒算，对于和定额子目不符项目的换算是否准确，定额子目套用是否合理，有无就高的现象，计算公式的数字运算是否正确，有无故意计算和合计错误以及笔误，变更增加的项目是否已包括在原有项目的工作内容中，防止重复计算，对每项工程量审核过程和结果要有记录，并经业主、监理、施工方签字认可。
　　如，某机场工程项目完工结算表中地形调整挖方工程量56.9万立方米，而现场签证单中挖方工程量共计41.8万立方米，结算工作量比签证工作量多15.1万立方米，单价每立方米16元，多计价款241.6万元，签证工程量少而结算工程量多，纯粹是工程量的计算问题，或者是施工方故意多计工程量。
　　 （三）剖析固定单价。对一些直接委托、独家议标、邀请招标、先施工后签合同的项目，要有重点抽查某些较高单价进行分析，看其组价是否合理，核减单价虚高部分。
　　如，某公路工程决算审核书中原道路机械破除25厘米厚砼外运1公里，单价分析表中费率为每平方米24元，采用手持风动凿岩机D8-11和D8-12子目，其破除工程量80万平方米，如此大的工程量，在现在生产条件下不采用机械破除而采用人工破除不符合实际情况，人为增大工程成本，与鼓励先进技术淘汰落后技术提高生产力相矛盾，实质是在保护落后技术，审计复核套用机械破除D8-25和D1-266子目，套用计算后单价为每平方米8元，核减造价1280万元。
　　 （四）认定材料价格。根据施工组织设计、施工日志、监理日记、收料点验单等资料确认使用材料品种、型号、规格，发包人供材根据购买情况要与财务审计相结合，承包人自购材料对照当地定额管理部门发布的施工时间段造价信息和市场调查询价相结合来确定市场价格。
　　如，某电厂建设项目附属工程封闭围墙，结算单价中围墙琉璃竹节每根131.75元，每根竹节含量5节，每节14.15元，工程量39870根。经参照施工地点定额站发布的施工期造价信息，并结合审计、业主、监理、施工单位共同参与调查询价确定竹节市场价格每节5元，重新组价后琉璃竹节每根84.19元，扣减造价1896217.2元。
　　（五）审查工程变更。签证单的审核重点是其合理性，设计变更、现场签证等原始资料是否齐全、合规、合法，关注变更签证和费用索赔。变更签证和工程索赔是工程造价领域问题发生的高发区，也是虚增造价的集中点，更是造价审计监督的重点。一方面是分析变更签证的真实性和索赔形成的原因，确定索赔条件是否成立，严格审查索赔程序，看索赔事件有无发生的有效证据，并且注意各个环节的具体行为是否在一定期限内（28天原则）按规定程序落实。另一方面是审查索赔计算是否正确，包括费用内容和项目合理性、计算准确性。
　　如，某管道工程项目固定单价合同金额1800万元，实际结算金额3000万元，变更超出部分占合同金额的67%，结合技术核定单、变更签证单等资料审查合同外变更项目及变更原因，经过仔细认真核查签证单发现业主对施工单位的油价变更补偿320万元，违反了合同条款中关于物价风险由投标人计入报价在合同期内不因物价波动而予以调整的约定。
　　 （六）现场踏勘确认。熟悉施工合同、施工图及竣工图等有关资料后，对需要到现场核对的项目事先做好规划，带着问题去现场进行实际勘察测量，推行一线工作法，审计组要做到“五查”：一查竣工项目是否按原设计图纸施工，有无未施工项目、未完成工程量；二查实际变更是否与变更签证相符、所办签证是否合理即与定额所包含内容是否有重复计算之嫌等；三查实际施工情况是否与设计相符，有无偷工减料、低档替代现象；四查变更工程量增减情况，看有无虚报、多报情况；五查实际使用建设、安装材料规格、品质、等级情况，以决算定价。在现场勘察时，审计人员应要求建设单位和施工单位相关人员同时参加，并对勘察记录签字认可。
　　如，某水利枢纽坝区绿化工程审计涉及扁柏、蜀桧、翠柏、河南桧四类树种容易混淆，价格差距甚大，施工单位结算时存在以低价树种替代高价树种，具体区分方法是扁柏无刺、蜀桧有刺但不扎手、翠柏有刺而且扎手、河南桧看上去有刺实际无刺。同规格的幼苗，蜀桧价格是扁柏的2-3倍以上，这些都需要通过现场踏勘确认。
　　（七）转变工作思路。所有工程造价的增加总有一个产生环节，审计中要分析造价增加的深层次原因，不就造价论造价，从侧面通过逻辑判断来验证工程量的真实性，即不直接对某项清单子目进行计算确认，而是通过其他相关子目推算该子目的工程量，转换思维换角度考虑问题核减造价。因为施工单位都是通过资料计算出工程量的，如果不整体观察，仅计算单项工程量，基本上不可能找出问题，必须通盘考虑清单子目之间的逻辑关系。
　　如，某桥涵加固工程项目合同内通讯管道槽式电缆桥架更换与修缮中，电缆桥架应该与三角支架配套（三角支架在电缆桥架下面起支撑作用），根据招标文件，要求三角支架间距为1米，结算书备注中也为1米，新安装电缆桥架工程量为2777米，那么按照间距要求，三角支架修缮完工后应有2778个（2777/1+1），该总量应为旧支架防腐处理利用数量加上新支架安装数量之和，但是结算中旧支架安装竟然有4621个，此外旧支架安装数量也不等于旧支架拆除数量，存在明显矛盾。
　　三、小结
　　总之, 审计人员必须在了解监理、业主、中介咨询等有关部门对建设项目工程计价的复核检查和监督控制情况的基础上, 应抓住造价控制的主要环节和部位,采取多种审计方法和措施，揭露建设项目造价控制中存在的深层次问题，同时审计人员要注重审计的合法性, 提高职业审慎性，规避审计风险。（王子平 周俊 余彬）